壹、前言：

關於稅捐稽徵機關所發出的各種文書，只要對公同共有人中的一人送達，就會對全體公同共有人發生效力，此為稅捐稽徵法第十九條第三項之規定，惟司法院大法官於九十八年七月十日舉行的第一三四二次會議作成釋字第６６３號解釋，認為稅捐稽徵機關此舉已剝奪相對人應受送達的程序，同時對於人民訴願及訴訟權的限制，逾越必要程度，與憲法第十六條保障人民訴願、訴訟權的意旨相左，合先敘明。

貳、相關條文規定：

稅捐稽徵法第十九條
為稽徵稅捐所發之各種文書，得向納稅義務人之代理人、代表人、經理人或管理人以為送達，應受送達人在服役中者，得向其父母或配偶以為送達；無父母或配偶者，得委託服役單位代為送達。
為稽徵土地稅或房屋稅所發之各種文書，得以使用人為應受送達人。
對公同共有人中之一人為送達者，其效力及於全體。
稅捐稽徵法第三十五條
納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查：
一、依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算三十日內，申請復查。
二、依核定稅額通知書所載無應納稅額或應補稅額者，應於核定稅額通知書送達後三十日內，申請復查。
納稅義務人或其代理人，因天災事變或其他不可抗力之事由，遲誤申請復查期間者，於其原因消滅後一個月內，得提出具體證明，申請回復原狀。
但遲誤申請復查期間已逾一年者，不得申請。
前項回復原狀之申請，應同時補行申請復查期間內應為之行為。
稅捐稽徵機關對有關復查之申請，應於接到申請書後二個月內復查決定，並作成決定書，通知納稅義務人。
前項期間屆滿後，稅捐稽徵機關仍未作成決定者，納稅義務人得逕行提起訴願。

參、原相關實務見解

原相關實務見解就關於稅捐稽徵機關所發出的各種文書，均認為只要對公同共有人中的一人送達，就會對全體公同共有人發生效力，茲分別列舉如下：

一、85年抗字第817號：  
此判決認為，債權人即稅捐機關，聲請強制執行滯納稅捐執行事件，應取得合法執行名義，並提出其證明文件，即應提出經依法課稅並合法送達債務人之稅捐繳款書正本及其送達證書或郵局雙掛號回執原本，法院始得據以實施強制執行，否則應駁回其聲請，此觀強制執行法第四條第一項第六款、第六條第一項第六款、第四十四條，民事訴訟法第二百四十九條第一項第六款、稅捐稽徵法第三十九條、第二十條規定自明。又稅捐稽徵法第十九條第三項雖規定「對公同共有人中之一人為送達者，其效力及於全體」，然依同法第十二條之規定，共有財產，由管理人負納稅義務；未設管理人者，共有人各按其應有部分負納稅義務，其為公同共有時，以全體公同共有人為納稅義務人，同法第十六條規定，繳納通知文書，應載明繳納義務人之姓名、地址等項，由稅損稽關填發，故除公同共有財產設有管理人者外，納稅義務人即為公同共有人全體，故債權人提出之稅捐納款書自應將全體公同共有人列為納稅義務人，並依法對其中一人為送達，始生效力及於全體公同共有人，進而發生對全體公同共有人具有執行名義效力之效果，乃當然解釋。

二、96年訴字第780號：
按「稅捐之稽徵，依本法之規定，本法未規定者，依其他有關法律之規定。」「於應送達處所不獲會晤應受送達人時，得將文書付與有辨別事理能力之同居人、受僱人或應送達處所之接收郵件人員。」稅捐稽徵法第一條、行政程序法第七十三條第一項分別定有明文。稅捐稽徵法就為稽徵稅捐所發之各種文書，於應送達處所不獲會晤應受送達人（非行蹤不明）時，應如何處理，並未為規定，自應適用行政程序法第七十三條第一項之規定。原告主張系爭繳款書之送達僅能依稅捐稽徵法第十八條及第十九條規定為之，無行政程序法第七十三條第一項規定之適用云云，洵無可採。是以，郵政機關之郵差於應送達處所因不獲會晤應受送達人，而將文書付與應送達處所之接收郵件人員，即已發生合法送達之效力，至該接收郵件人員有無將文書轉交本人，在所不問。次按行政程序法第76條明定送達證書之格式及其記載內容，即表示送達證書是證明送達合法的主要證據方法，具有高度之證明力。是以法院在為送達合法與否之判斷時，是從送達證書書面記載內容之審查開始。若從該證書之外觀足以判定送達合法，而當事人主張送達證書上之記載內容與實情不符者，自應由其舉出反證證明其事。經查，「台南縣麻豆鎮麻學路1段13號4樓」為系爭繳款書送達時原告之戶籍地及實際居住處所而為系爭繳款書之應送達處所等情，為原告不爭，並有原告之戶籍資料查詢清單附原處分卷可憑。而系爭繳款書係於94年3月30日送達上開處所，由該處所之「喬英社區管理委員會」之大樓管理員代收等情，復有送達證書附原處分卷可證。而行政程序法第七十三條第一項所稱之「不獲會晤應受送達人」並非指應於送達處所遍尋不著應受送達人而言，而係指在客觀情形上未能面晤應受送達人即足當之，至其原因如何，並非所問。系爭繳款書既係由原告住居所之接收郵件人員即大樓管理員收受，衡諸常情，應係郵務送達人員未能直接面晤原告本人，故將該文書交由原告住居所之大樓管理委員會接收郵件人員代為收受甚明‧‧‧衡諸一般公寓大樓之管理委員會均係由各住戶共同於公寓大樓內之特定處所而設置，以便統一處理各住戶之事務，而無在各住戶住居所內逐一設置管理人員為其處理事務之常情，是即便「喬英社區管理委員會」係設置於系爭送達處所所在之公寓大廈地下室，亦無礙系爭繳款書確已向原告住居所送達之事實。原告主張系爭繳款書並非向原告應受送達處所「台南縣麻豆鎮麻學路1段13號4樓」送達，而係於原告住居所之大樓地下室「喬英社區管理委員會」直接將該文書交付予大樓管理員，與行政程序法第73條之規定不符，應不生送達效力云云，殊無可採。

肆、大法官釋字解釋第663號

惟大法官會議於民國98年7月10日作成第663號解釋，就關於稅捐稽徵機關對公同共有人所為核定稅捐之處分，以對公同共有人中之一人為送達，即對全體公同共有人發生送達效力之部分，不符憲法正當法律程序之要求，與憲法第十六條之意旨有違，茲就其解釋文及解釋理由書分述如下：

一、解釋文：
稅捐稽徵法第十九條第三項規定，為稽徵稅捐所發之各種文書，「對公同共有人中之一人為送達者，其效力及於全體。」此一規定，關於稅捐稽徵機關對公同共有人所為核定稅捐之處分，以對公同共有人中之一人為送達，即對全體公同共有人發生送達效力之部分，不符憲法正當法律程序之要求，致侵害未受送達之公同共有人之訴願、訴訟權，與憲法第十六條之意旨有違，應自本解釋公布日起，至遲於屆滿二年時，失其效力。

二、理由書：
人民之財產權、訴願及訴訟權，為憲法第十五條及第十六條所保障。核定稅捐通知書之送達，不僅涉及人民財產權之限制，亦攸關人民得否知悉其內容，並對其不服而提起行政爭訟之權利。人民之權利遭受公權力侵害時，根據憲法第十六條規定，有權循國家依法所設之程序，提起訴願或行政訴訟，俾其權利獲得適當之救濟。此程序性基本權之具體內容，應由立法機關制定合乎正當法律程序之相關法律，始得實現。而相關程序規範是否正當，除考量憲法有無特別規定及所涉基本權之種類外，尚須視案件涉及之事物領域、侵害基本權之強度與範圍、所欲追求之公共利益、有無替代程序及各項可能程序之成本等因素，綜合判斷而為認定（本院釋字第四五九號、第六一○號、第六三九號解釋參照）。稅捐稽徵法第十九條第三項規定，為稽徵稅捐所發之各種文書，「對公同共有人中之一人為送達者，其效力及於全體。」（下稱「系爭規定」依系爭規定，稅捐稽徵機關對公同共有人所為核定稅捐之處分，無論是否已盡查明有無其他公同共有人之義務，並對不能查明其所在之公同共有人為公示送達，而皆以對已查得之公同共有人中之一人為送達，即對全體公同共有人發生送達之效力。考其立法意旨，乃係認為公同共有財產如祭祀公業等，其共有人為數甚夥且常分散各地，個別送達或有困難，其未設管理人者，更難為送達（立法院公報第六十五卷第七十九期第四十八、四十九頁參照），足見該項立法之目的旨在減少稽徵成本、提升行政效率等公共利益。惟基於法治國家正當行政程序之要求，稅捐稽徵機關應依職權調查證據，以探求個案事實及查明處分相對人，並據以作成行政處分（行政程序法第三十六條參照），且應以送達或其他適當方法，使已查得之行政處分相對人知悉或可得知悉該項行政處分，俾得據以提起行政爭訟。而稅捐稽徵法第三十五條第一項規定，納稅義務人不服核定稅捐之處分時，若該處分載有應納稅額或應補徵稅額，應於繳款書送達後，繳納期間屆滿翌日起算三十日內，申請復查；若該處分未載應納稅額或應補稅額者，則納稅義務人應於核定稅額通知書送達後三十日內，申請復查。準此，未受送達之公同共有人，依系爭規定，核定稅捐之處分應於他公同共有人受送達時，對其發生送達之效力，故其得申請復查之期間，亦應以他公同共有人受送達時起算。然因受送達之公同共有人未必通知其他公同共有人，致其他未受送達之公同共有人未必能知悉有核課處分之存在，並據以申請復查，且因該期間屬不變期間，一旦逾期該公同共有人即難以提起行政爭訟，是系爭規定嚴重侵害未受送達公同共有人之訴願、訴訟權。縱使考量上開應受送達之已查得之處分相對人中，或有應受送達之處所不明等情形，稅捐稽徵機關不得已時，仍非不能採用公示送達，或其他不致產生過高行政成本，而有利於相對人知悉處分內容之送達方法，以達送達核定稅捐通知書之目的，故系爭規定剝奪該等相對人應受送達之程序，對人民訴願、訴訟權之限制，已逾必要之程度。綜上考量，系爭規定於上開解釋意旨之範圍內，實非合理、正當之程序規範，不符憲法正當法律程序之要求，而與憲法第十六條保障人民訴願、訴訟權之意旨有違。鑑於對每一已查得相對人為送達，核定稅捐處分之確定日期，將因不同納稅義務人受送達之日而有異，可能影響滯納金之計算；且於祭祀公業或其他因繼承等原因發生之公同共有，或因設立時間久遠，派下員人數眾多，或因繼承人不明，致稅捐稽徵機關縱已進行相當之調查程序，仍無法或顯難查得其他公同共有人之情形，如何在符合正當法律程序原則之前提下，以其他適當方法取代個別送達，因須綜合考量人民之行政爭訟權利、稽徵成本、行政效率等因素，尚需相當時間妥為規劃，系爭規定於本解釋意旨範圍內，應自本解釋公布日起，至遲於屆滿二年時，失其效力。

伍、小結

綜上所陳，大法官釋字解釋第663號認為，稅捐通知書的送達，涉及人民財產權的限制，亦攸關人民可否知悉內容，提起行政爭訟的權利，當人民權利遭受公權力侵害時，根據憲法第十六條規定，得提起訴願或行政訴訟來獲得救濟。然稅捐稽徵法第十九條第三項規定，稅捐稽徵機關無論是否已盡查明有無其他公同共有人義務，對不能查明所在的公同共有人公示送達，皆以對已查得的公同共有人中一人送達，即生對全體公同共有人送達效力，考量該條立法意旨，系在於減少稽徵成本、提升行政效率等公共利益。另稅捐稽徵法第三十五條第一項規定，因受送達的公同共有人未必通知其他公同共有人，因此導致未受送達公同共有人未必能夠知悉有處分的存在，而可以申請復查，且該期間屬「不變期間」，一旦逾期即難以提起行政爭訟。易言之，該法第十九條第三項之規定已然侵害未受送達公同共有人的訴願、訴訟權，相關限制已逾越必要程度，明顯不符憲法正當法律程序之要求，明顯違憲，故該解釋文表示該規定應自大法官會議第663號解釋公布日起，至遲於屆滿二年時，失其效力，以期符合公平正義。